13 febrero, 2017

Servicios Parciales de Construcción Contratados con Terceros

SERVICIOS PARCIALES DE CONSTRUCCIÓN CONTRATADOS CON TERCEROS, DESTINADOS A LA EDIFICACIÓN DE CASAS HABITACIÓN  ¿GRAVADOS PARA EFECTOS DEL IVA?

 

Es de explorado derecho que de conformidad con lo establecido por la fracción II del artículo 9 de la Ley del IVA, la enajenación de construcciones adheridas al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitación, se encuentran exentas del impuesto respectivo, siendo ampliable dicha exención  a la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, ampliación de está, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, con la condición de que sea el propio prestador del servicio el que proporcione la mano de obra y los materiales correspondientes.

 

De lo anterior se colige, que para gozar de la exención correspondiente, es requisito indispensable, que sea el propio prestador del servicio el que absorba los costos relativos a la mano de obra y los materiales correspondientes, lo cual denota autonomía en la prestación del servicio de construcción, puesto que se considera que el prestador de servicios es una empresa que tiene la capacidad económica y operativa necesaria para la prestación del mismo.

 

Sin embargo, en la práctica es muy frecuente que estos prestadores de servicios no cuenten con la infraestructura suficiente para hacer frente a todas y cada una de las actividades relativas a la construcción de inmuebles, lo cual les obliga a contratar a terceras personas para la realización de determinada actividad, como son los relacionados con instalaciones eléctricas, herrería, plomería, ventanería, pintura, impermeabilización y colocación de puertas, entre otros.

 

Tomando en consideración la hipótesis señalada en el párrafo precedente, al contratar el prestador de servicios a un tercero para la realización de actividades parciales de construcción cuya finalidad es la edificación de casas habitación y considerando que dicho tercero al prestar el servicio incluye también la mano de obra y los materiales. La contraprestación por el servicio que dicho tercero proporciona ¿Se encuentra exenta del IVA?

 

Analizando a prima facie lo dispuesto por el artículo 29 del RIVA, nos conduciría partir de una premisa errónea y por consiguiente arribaríamos a falsas conclusiones, por las siguientes consideraciones:

 

Entre los correligionarios se genera la confusión de lo dispuesto en la parte final del texto del artículo 29 del RIVA, el cual a continuación se transcribe:

 

Artículo 29. RIVA. Para los efectos del artículo 9, fracción II de la Ley, la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinadas a casa habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, se considerarán comprendidos dentro de lo dispuesto por dicha fracción, siempre y cuando el prestador de servicios proporcione la mano de obra y materiales.

 

(El resaltado es nuestro)

 

Como se puede apreciar, el requisito a que hace alusión la última oración del citado artículo 29 del RIVA es que tratándose de la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinadas a casa habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, gozarán de la exención a que hace alusión el artículo 9, fracción II, de la LIVA, siempre y cuando el prestador de servicios proporcione la mano de obra y materiales.

 

El error en que desafortunadamente se incurre es que al desentrañar el citado precepto, el término prestador de servicios se hace “extensivo” a las personas “subcontratadas” (terceros), puesto que al haber apoyado en la edificación de inmuebles destinados a casa habitación y proporcionado los materiales y mano de obra, se pretenden incluir en la hipótesis que estatuye el artículo 29 de la LIVA.

 

No debe de perderse de vista que tratándose de la edificación de inmuebles destinados a casas habitación, el prestador de servicios es la persona física o jurídica que directamente realiza tales actividades, en consecuencia; las personas subcontratadas por ésta son terceros, en la relación contractual, ya  que si bien es cierto coadyuvan en la edificación de tales inmuebles, aún y habiendo proporcionado los materiales y la mano de obra, por ningún motivo pueden incluirse dentro de la hipótesis jurídica tutelada por el artículo 29 del RIVA, toda vez que dicho precepto hace una clara alusión al prestador de servicios, quien en forma directa realiza la edificación.

 

Como corolario de lo anterior, al realizar la edificación de un inmueble que sea destinado o vaya a ser utilizado como casa habitación en el que el constructor considere  necesaria la contratación de un tercero para realizar actividades parciales de construcción, como son los relacionados  con instalaciones eléctricas, herrería, plomería, ventanería, pintura, impermeabilización y colocación de puertas, entre otros, la contraprestación que se derive de tal servicio, aún y cuando el tercero proporcione los materiales y la mano de obra, ésta debe de encontrarse gravada para efectos del Impuesto al Valor Agregado.

 

En el mismo sentido, el Servicio de Administración Tributaria dentro de los CRITERIOS NO VINCULATIVOS DE LAS DISPOSICIONES FISCALES Y ADUANERAS publicado en el Diario Oficial de la Federación el 12 de enero de 2016, ha emitido el criterio número 28/IVA/N, en el que arriba a conclusión similar, el cual por resultar altamente ilustrativo a continuación se transcribe:

 

 

Enajenación de casa habitación. La disposición que establece que no se pagará el IVA no abarca a servicios parciales en su construcción.

El artículo 9, fracción II de la Ley del IVA establece que no se pagará dicho impuesto en la enajenación de construcciones adheridas al suelo destinadas o utilizadas para casa habitación.

 

Asimismo, el artículo 29 del Reglamento de dicha ley señala que quedan comprendidos dentro de la exención la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, la ampliación de éstas y la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para ese fin, siempre que el prestador del servicio proporcione la mano de obra y los materiales.

 

Por lo anterior, los trabajos de instalaciones hidráulicas, sanitarias, eléctricas, de cancelería de fierro o aluminio y, en general, cualquier labor que los constructores de inmuebles contraten con terceros para realizarlos o incorporarlos a inmuebles y construcciones nuevas destinadas a casa habitación, no se encuentran incluidos en la exención prevista en el artículo 9, fracción II de la mencionada ley y 29 de su reglamento, ya que dichos servicios por sí mismos no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo, ni implican la edificación de dicho inmueble.

 

Origen Primer antecedente
26/2001/IVA Oficio 325-SAT-IV-A-31123 de 14 septiembre de 2001.

 

 

De la exégesis al Criterio emitido por el SAT, se puede deducir que de instalaciones hidráulicas, sanitarias, eléctricas, de cancelería de fierro o aluminio y, en general, cualquier labor que los constructores de inmuebles contraten con terceros para realizarlos o incorporarlos a inmuebles y construcciones nuevas destinadas a casa habitación, no se encuentran incluidos en la exención prevista en el artículo 9, fracción II de la mencionada ley y 29 de su reglamento, ya que dichos servicios por sí mismos no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo, ni implican la edificación de dicho inmueble.

 

(El resaltado es nuestro)

 

Es importante precisar que en la generalidad de los casos, los contribuyentes que se encontraban en la hipótesis que aquí se estudia, emitían comprobantes fiscales sin trasladar el impuesto al valor agregado, aduciendo que se trata de la edificación de casa habitación, sin embargo, cuando el SAT ejercía sus facultades de comprobación generaba créditos fiscales por las contribuciones omitidas.

 

Para resolver esa problemática, el titular del Ejecutivo, publicó en el Diario Oficial de la Federación el día 22 de enero de 2015, el DECRETO por el que se otorgan beneficios en materia de vivienda, en el que en su artículo SEGUNDO condonaba el pago del impuesto al valor agregado y sus accesorios, que hayan causado hasta el 31 de diciembre de 2014 los contribuyentes por la prestación de servicios parciales de construcción destinados a casa habitación, siempre que la contribución no haya sido trasladada ni cobrada al prestatario de los servicios mencionados y que a partir del ejercicio fiscal de 2015 el prestador de los servicios parciales de construcción destinados a casa habitación traslade, cobre y pague el impuesto al valor agregado conforme a las disposiciones fiscales aplicables.

 

Sin embargo, dicho decreto de condonación se encuentra sujeto a una temporalidad, por lo tanto, al concluir dicha eventualidad, persistirá la incertidumbre en relación a si los servicios parciales de construcción contratados con terceros se encontrarán exentos o no, para efectos del IVA.

 

Es importante precisar que en su momento, el TFJFA ha emitido diversos criterios en los que afirma que tratándose de los servicios parciales de construcción, éstos deben estar exentos del impuesto, tal como a continuación lo señalan los siguientes criterios:

 

 

 

 

LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

 

VII-CASR-11ME-1

VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN DEL IMPUESTO POR LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS DE CONSTRUCCIÓN DE BIENES INMUEBLES DESTINADOS A LA CASA HABITACIÓN, OPERA SIN NECESIDAD DE QUE DE FORMA CONEXA SE ENAJENEN LOS MISMOS.- De la interpretación de los artículos 9°, fracción II, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 29 de su Reglamento, se advierte que la exención contenida en el primero de esos numerales, se hace extensiva a la prestación de los servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, ampliación de esta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, siempre que el prestador del servicio otorgue la mano de obra y materiales; con absoluta independencia de si quien enajena las casas habitación subcontrata el servicio, o presta servicios de construcción de manera conexa a la enajenación de casa habitación. Ello es así, si tomamos como referencia el artículo 1º de la ley en estudio, que establece como dos supuestos distintos, uno de otro como actos causantes del pago del impuesto al valor agregado «la enajenación de bienes» y «la prestación de servicios independientes», pues al considerar la ley como independiente cada uno de dichos actos causantes del pago del impuesto, no podemos ver en sentido distinto, es decir, como un conjunto o complemento, los supuestos de exención del pago del referido impuesto previstos en los numerales en comento.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 23939/13-17-11-1.- Resuelto por la Décima Primera Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 26 de agosto de 2014, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: María de Jesús Herrera Martínez.- Secretario: Lic. Rey David Soriano Arrieta.

R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año V. No. 42. Enero 2015. p. 343

 

(El resaltado es nuestro)

 

LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

 

VI-TASR-XXXII-21

VALOR AGREGADO. LA CONSTRUCCIÓN DE PLATAFORMAS, DESTINADAS A LA CONSTRUCCIÓN DE CASAS HABITACIÓN, ESTÁ EXENTA DEL IMPUESTO RELATIVO, AL ESTAR ADHERIDA A LA CONSTRUCCIÓN.- Del análisis al artículo 9, fracción II de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el ejercicio fiscal 2007, claramente se desprende que se sitúan en el supuesto de exención del 15% del impuesto al valor agregado, construcciones adheridas al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitación; ahora bien, no obstante que la autoridad en la resolución controvertida, sostiene que las plataformas no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo ni implica la edificación de dicho inmueble, también lo es, que según lo dispone el Código Civil Federal, son bienes inmuebles el suelo y las construcciones adheridas a él, así como todo lo que está unido a un inmueble de una manera fija, de modo que no pueda separarse sin deterioro del mismo inmueble o del objeto adherido. Por tanto, las plataformas no pueden considerarse parte independiente de una construcción, sino una parte que si se considera adherida al suelo, misma que no puede separarse del bien inmueble sin que esta sufra un deterioro; Además, para que los contribuyentes puedan ser favorecidos con la exención del 15% del impuesto al valor agregado, no es suficiente demostrar que se dedican a la construcción de plataformas, destinadas a la construcción de casas habitación, y por tal motivo se ubican en el supuesto de exención previsto en la fracción II del artículo 9 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, sino que en concordancia con el artículo 29 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, también se debe acreditar que respecto de la prestación de los servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, se consideran comprendidos dentro de lo dispuesto por dicha fracción, siempre y cuando el prestador del servicio proporcione la mano de obra y materiales, cuestiones ambas que resultan indispensables para la exención del citado 15% del impuesto al valor agregado.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 5432/08-05-02-8.- Resuelto por la Segunda Sala Regional del Norte-Centro II del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 25 de agosto de 2009, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Luis Moisés García Hernández.- Secretaria: Lic. Sofía Yesenia Hamze Sabag.

R.T.F.J.F.A. Sexta Época. Año III. No. 26. Febrero 2010. p. 321

 

(El resaltado es nuestro)

 

En el mismo sentido y derivado de las controversias de tesis generadas en los Tribunales Colegiados de Circuito, al pronunciarse sobre la litis planteada,  la Segunda Sala de nuestro máximo Tribunal en sesión privada del nueve de junio de dos ml diez, aprobó la Jurisprudencia número 88/2010,  sin realizar un pronunciamiento en relación a si los servicios parciales de construcción prestados por un tercero se encuentran exentos del IVA,  se circunscribió a discernir que la enajenación de construcciones destinadas o utilizadas para casa habitación, así como todos los trabajos accesorios tendentes a convertirla en una vivienda digna y decorosa, como lo exige el artículo 4o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, como pudieran ser las instalaciones hidráulicas, eléctricas, gas, aire acondicionado, sanitarias (drenaje) y todas aquellas cuya finalidad sea proporcionar confort.

 

Época: Novena Época

Registro: 164195

Instancia: Segunda Sala

Tipo de Tesis: Jurisprudencia

Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta

Tomo XXXII, Julio de 2010

Materia(s): Administrativa, Constitucional

Tesis: 2a./J. 88/2010

Página: 314

 

VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN PREVISTA EN LOS ARTÍCULOS 9o. DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO Y 21-A DE SU REGLAMENTO (VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006), RELATIVA A LA ENAJENACIÓN DE CONSTRUCCIONES DESTINADAS O UTILIZADAS PARA CASA HABITACIÓN, ENCUENTRA JUSTIFICACIÓN EN LA EXPOSICIÓN DE MOTIVOS CORRESPONDIENTE Y EN EL ARTÍCULO 4o. CONSTITUCIONAL.

 

De la exposición de motivos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado presentada por el Presidente de la República ante la Cámara de Diputados el 30 de noviembre de 1978, así como del proceso legislativo correspondiente, se advierte que a la casa habitación se le conceptualizó en los términos en que el común de la gente la entiende, es decir, como el lugar adecuado en que vivirá una familia, y atendiendo a ello, el legislador consideró prudente y necesario exentar del pago del impuesto relativo, en términos de los artículos 9o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 21-A de su Reglamento, vigente este último hasta el 4 de diciembre de 2006, la enajenación de construcciones destinadas o utilizadas para casa habitación, así como todos los trabajos accesorios tendentes a convertirla en una vivienda digna y decorosa, como lo exige el artículo 4o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, como pudieran ser las instalaciones hidráulicas, eléctricas, gas, aire acondicionado, sanitarias (drenaje) y todas aquellas cuya finalidad sea proporcionar confort. De lo anterior se advierte que para entender lo que el legislador conceptualizó como casa habitación no es necesario acudir a un ordenamiento legal distinto a los señalados, ya que su significación corresponde a lo que el común de la gente entiende respecto de tal concepto y la interpretación que debe dársele deriva de la exposición de motivos a que se alude y al referido artículo 4o. constitucional, en el sentido de que el gobernado cuente con una vivienda digna y decorosa, por lo que en términos de la indicada exposición de motivos y los preceptos mencionados, deberán estar exentos del pago del impuesto al valor agregado los trabajos tendentes a cumplir con tal fin; es decir, los dirigidos a convertir a la casa habitación en una vivienda digna y decorosa.

 

Contradicción de tesis 117/2010. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero en Materias Penal y Administrativa del Vigésimo Primer Circuito, Segundo en Materia Administrativa del Segundo Circuito y Noveno en Materia Administrativa del Primer Circuito. 2 de junio de 2010. Cinco votos; Margarita Beatriz Luna Ramos votó en contra de las consideraciones. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretario: Arnulfo Moreno Flores.

 

Tesis de jurisprudencia 88/2010. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del nueve de junio de dos mil diez.

 

No obstante lo anterior, el problema en la interpretación del artículo 9 fracción II de la Ley del IVA y  29 de su reglamento,  arribó al PLENO de nuestro máximo tribunal, quien el veintitrés de junio en curso, aprobó, con el número 4/2016 (10a.), la tesis jurisprudencial correspondiente, publicándose en el Semanario Judicial de la Federación el viernes 12 de agosto de 2016 a las 10:20 horas y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 15 de agosto de 2016, la cual por resultar altamente ilustrativa a continuación me permito transcribir:

 

Época: Décima Época

Registro: 2012229

Instancia: Pleno

Tipo de Tesis: Jurisprudencia

Fuente: Semanario Judicial de la Federación

Publicación: viernes 12 de agosto de 2016 10:20 h

Materia(s): (Administrativa)

Tesis: P./J. 4/2016 (10a.)

 

VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN PREVISTA EN LOS ARTÍCULOS 9o., FRACCIÓN II, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO Y 29 DE SU REGLAMENTO (21-A DEL VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006), OPERA, INDISTINTAMENTE, RESPECTO DE QUIENES ENAJENEN CONSTRUCCIONES ADHERIDAS AL SUELO DESTINADAS A CASA HABITACIÓN O, INCLUSO, PARA QUIENES PRESTEN EL SERVICIO DE CONSTRUCCIÓN DE INMUEBLES DESTINADOS A ESE FIN O SU AMPLIACIÓN, SIEMPRE Y CUANDO ÉSTOS PROPORCIONEN LA MANO DE OBRA Y LOS MATERIALES RESPECTIVOS.

 

Si se considera el propósito que motivó al Congreso de la Unión para liberar de la obligación de pago del impuesto al valor agregado a la enajenación de inmuebles destinados a casa habitación, consistente en resolver o aliviar el problema de escasez de vivienda por considerarla como un artículo de primera necesidad y de consumo popular, es posible concluir que el beneficio tributario previsto en el artículo 29 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en virtud del cual la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, así como su ampliación y la instalación de casas prefabricadas para ese destino, siempre y cuando el prestador del servicio proporcione la mano de obra y los materiales, queda comprendida en la exención establecida en la fracción II del artículo 9o. de la referida ley tributaria, opera con independencia de que el contribuyente realice conjuntamente esas actividades, pues para que se actualice la referida exención basta la enajenación del inmueble destinado a casa habitación o bien, la sola prestación del servicio de construcción o ampliación de dicho inmueble pero siempre que este servicio se preste de manera integral por proporcionarse la mano de obra y los materiales; en la inteligencia de que si quienes presten los mencionados servicios subcontratan alguno de ellos, se estará ante servicios que no se ubican en el supuesto de la exención y, por tanto, al no operar ésta, respecto de aquéllos se deberá realizar el traslado y el entero del impuesto correspondiente.

 

PLENO

 

Contradicción de tesis 252/2015. Entre las sustentadas por la Primera y la Segunda Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. 10 de mayo de 2016. Mayoría de nueve votos de los Ministros Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena, José Ramón Cossío Díaz, Margarita Beatriz Luna Ramos, José Fernando Franco González Salas, Norma Lucía Piña Hernández, Eduardo Medina Mora I., Javier Laynez Potisek, Alberto Pérez Dayán y Luis María Aguilar Morales. Disidentes: Arturo Zaldívar Lelo de Larrea y Jorge Mario Pardo Rebolledo. Ponente: Alberto Pérez Dayán. Secretaria: María Estela Ferrer Mac Gregor Poisot.

 

Tesis y/o criterios contendientes:

 

Tesis 1a. LXXXIII/2012 (10a.), de rubro: «VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 21-A DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006, COMPLEMENTA Y DETALLA LA EXENCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 9o., FRACCIÓN II, DE DICHA LEY.», aprobada por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro VII, Tomo 1, abril de 2012, página 887, y

 

El sustentado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo directo en revisión 420/2014.

 

El Tribunal Pleno, el veintitrés de junio en curso, aprobó, con el número 4/2016 (10a.), la tesis jurisprudencial que antecede. Ciudad de México, a veintitrés de junio de dos mil dieciséis.

 

Esta tesis se publicó el viernes 12 de agosto de 2016 a las 10:20 horas en el Semanario Judicial de la Federación y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 15 de agosto de 2016, para los efectos previstos en el punto séptimo del Acuerdo General Plenario 19/2013.

 

(El resaltado es nuestro)

 

De capital importancia reviste la aprobación por parte de nuestro Máximo Tribunal de la Jurisprudencia antes transcrita, la cual será de mucha luz, para los sujetos pasivos, al realizar la determinación de su carga tributaria conforme a derecho, así como para las autoridades fiscales, de las que se espera menos arbitrariedades al momento de determinar los créditos fiscales que en su caso se deriven del ejercicio de sus facultades de comprobación.

SERVICIOS PARCIALES DE CONSTRUCCIÓN CONTRATADOS CON TERCEROS, DESTINADOS A LA EDIFICACIÓN DE CASAS HABITACIÓN
¿GRAVADOS PARA EFECTOS DEL IVA?

Es de explorado derecho que de conformidad con lo establecido por la fracción II del artículo 9 de la Ley del IVA, la enajenación de construcciones adheridas al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitación, se encuentran exentas del impuesto respectivo, siendo ampliable dicha exención a la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, ampliación de está, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, con la condición de que sea el propio prestador del servicio el que proporcione la mano de obra y los materiales correspondientes.

De lo anterior se colige, que para gozar de la exención correspondiente, es requisito indispensable, que sea el propio prestador del servicio el que absorba los costos relativos a la mano de obra y los materiales correspondientes, lo cual denota autonomía en la prestación del servicio de construcción, puesto que se considera que el prestador de servicios es una empresa que tiene la capacidad económica y operativa necesaria para la prestación del mismo.

Sin embargo, en la práctica es muy frecuente que estos prestadores de servicios no cuenten con la infraestructura suficiente para hacer frente a todas y cada una de las actividades relativas a la construcción de inmuebles, lo cual les obliga a contratar a terceras personas para la realización de determinada actividad, como son los relacionados con instalaciones eléctricas, herrería, plomería, ventanería, pintura, impermeabilización y colocación de puertas, entre otros.

Tomando en consideración la hipótesis señalada en el párrafo precedente, al contratar el prestador de servicios a un tercero para la realización de actividades parciales de construcción cuya finalidad es la edificación de casas habitación y considerando que dicho tercero al prestar el servicio incluye también la mano de obra y los materiales. La contraprestación por el servicio que dicho tercero proporciona ¿Se encuentra exenta del IVA?

Analizando a prima facie lo dispuesto por el artículo 29 del RIVA, nos conduciría partir de una premisa errónea y por consiguiente arribaríamos a falsas conclusiones, por las siguientes consideraciones:

Entre los correligionarios se genera la confusión de lo dispuesto en la parte final del texto del artículo 29 del RIVA, el cual a continuación se transcribe:

Artículo 29. RIVA. Para los efectos del artículo 9, fracción II de la Ley, la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinadas a casa habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, se considerarán comprendidos dentro de lo dispuesto por dicha fracción, siempre y cuando el prestador de servicios proporcione la mano de obra y materiales.

(El resaltado es nuestro)

Como se puede apreciar, el requisito a que hace alusión la última oración del citado artículo 29 del RIVA es que tratándose de la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinadas a casa habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, gozarán de la exención a que hace alusión el artículo 9, fracción II, de la LIVA, siempre y cuando el prestador de servicios proporcione la mano de obra y materiales.

El error en que desafortunadamente se incurre es que al desentrañar el citado precepto, el término prestador de servicios se hace “extensivo” a las personas “subcontratadas” (terceros), puesto que al haber apoyado en la edificación de inmuebles destinados a casa habitación y proporcionado los materiales y mano de obra, se pretenden incluir en la hipótesis que estatuye el artículo 29 de la LIVA.

No debe de perderse de vista que tratándose de la edificación de inmuebles destinados a casas habitación, el prestador de servicios es la persona física o jurídica que directamente realiza tales actividades, en consecuencia; las personas subcontratadas por ésta son terceros, en la relación contractual, ya que si bien es cierto coadyuvan en la edificación de tales inmuebles, aún y habiendo proporcionado los materiales y la mano de obra, por ningún motivo pueden incluirse dentro de la hipótesis jurídica tutelada por el artículo 29 del RIVA, toda vez que dicho precepto hace una clara alusión al prestador de servicios, quien en forma directa realiza la edificación.

Como corolario de lo anterior, al realizar la edificación de un inmueble que sea destinado o vaya a ser utilizado como casa habitación en el que el constructor considere necesaria la contratación de un tercero para realizar actividades parciales de construcción, como son los relacionados con instalaciones eléctricas, herrería, plomería, ventanería, pintura, impermeabilización y colocación de puertas, entre otros, la contraprestación que se derive de tal servicio, aún y cuando el tercero proporcione los materiales y la mano de obra, ésta debe de encontrarse gravada para efectos del Impuesto al Valor Agregado.

En el mismo sentido, el Servicio de Administración Tributaria dentro de los CRITERIOS NO VINCULATIVOS DE LAS DISPOSICIONES FISCALES Y ADUANERAS publicado en el Diario Oficial de la Federación el 12 de enero de 2016, ha emitido el criterio número 28/IVA/N, en el que arriba a conclusión similar, el cual por resultar altamente ilustrativo a continuación se transcribe:

Enajenación de casa habitación. La disposición que establece que no se pagará el IVA no abarca a servicios parciales en su construcción.
El artículo 9, fracción II de la Ley del IVA establece que no se pagará dicho impuesto en la enajenación de construcciones adheridas al suelo destinadas o utilizadas para casa habitación.

Asimismo, el artículo 29 del Reglamento de dicha ley señala que quedan comprendidos dentro de la exención la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, la ampliación de éstas y la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para ese fin, siempre que el prestador del servicio proporcione la mano de obra y los materiales.

Por lo anterior, los trabajos de instalaciones hidráulicas, sanitarias, eléctricas, de cancelería de fierro o aluminio y, en general, cualquier labor que los constructores de inmuebles contraten con terceros para realizarlos o incorporarlos a inmuebles y construcciones nuevas destinadas a casa habitación, no se encuentran incluidos en la exención prevista en el artículo 9, fracción II de la mencionada ley y 29 de su reglamento, ya que dichos servicios por sí mismos no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo, ni implican la edificación de dicho inmueble.

Origen Primer antecedente
26/2001/IVA Oficio 325-SAT-IV-A-31123 de 14 septiembre de 2001.
De la exégesis al Criterio emitido por el SAT, se puede deducir que de instalaciones hidráulicas, sanitarias, eléctricas, de cancelería de fierro o aluminio y, en general, cualquier labor que los constructores de inmuebles contraten con terceros para realizarlos o incorporarlos a inmuebles y construcciones nuevas destinadas a casa habitación, no se encuentran incluidos en la exención prevista en el artículo 9, fracción II de la mencionada ley y 29 de su reglamento, ya que dichos servicios por sí mismos no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo, ni implican la edificación de dicho inmueble.

(El resaltado es nuestro)

Es importante precisar que en la generalidad de los casos, los contribuyentes que se encontraban en la hipótesis que aquí se estudia, emitían comprobantes fiscales sin trasladar el impuesto al valor agregado, aduciendo que se trata de la edificación de casa habitación, sin embargo, cuando el SAT ejercía sus facultades de comprobación generaba créditos fiscales por las contribuciones omitidas.

Para resolver esa problemática, el titular del Ejecutivo, publicó en el Diario Oficial de la Federación el día 22 de enero de 2015, el DECRETO por el que se otorgan beneficios en materia de vivienda, en el que en su artículo SEGUNDO condonaba el pago del impuesto al valor agregado y sus accesorios, que hayan causado hasta el 31 de diciembre de 2014 los contribuyentes por la prestación de servicios parciales de construcción destinados a casa habitación, siempre que la contribución no haya sido trasladada ni cobrada al prestatario de los servicios mencionados y que a partir del ejercicio fiscal de 2015 el prestador de los servicios parciales de construcción destinados a casa habitación traslade, cobre y pague el impuesto al valor agregado conforme a las disposiciones fiscales aplicables.

Sin embargo, dicho decreto de condonación se encuentra sujeto a una temporalidad, por lo tanto, al concluir dicha eventualidad, persistirá la incertidumbre en relación a si los servicios parciales de construcción contratados con terceros se encontrarán exentos o no, para efectos del IVA.

Es importante precisar que en su momento, el TFJFA ha emitido diversos criterios en los que afirma que tratándose de los servicios parciales de construcción, éstos deben estar exentos del impuesto, tal como a continuación lo señalan los siguientes criterios:
LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

VII-CASR-11ME-1
VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN DEL IMPUESTO POR LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS DE CONSTRUCCIÓN DE BIENES INMUEBLES DESTINADOS A LA CASA HABITACIÓN, OPERA SIN NECESIDAD DE QUE DE FORMA CONEXA SE ENAJENEN LOS MISMOS.- De la interpretación de los artículos 9°, fracción II, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 29 de su Reglamento, se advierte que la exención contenida en el primero de esos numerales, se hace extensiva a la prestación de los servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, ampliación de esta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, siempre que el prestador del servicio otorgue la mano de obra y materiales; con absoluta independencia de si quien enajena las casas habitación subcontrata el servicio, o presta servicios de construcción de manera conexa a la enajenación de casa habitación. Ello es así, si tomamos como referencia el artículo 1º de la ley en estudio, que establece como dos supuestos distintos, uno de otro como actos causantes del pago del impuesto al valor agregado «la enajenación de bienes» y «la prestación de servicios independientes», pues al considerar la ley como independiente cada uno de dichos actos causantes del pago del impuesto, no podemos ver en sentido distinto, es decir, como un conjunto o complemento, los supuestos de exención del pago del referido impuesto previstos en los numerales en comento.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 23939/13-17-11-1.- Resuelto por la Décima Primera Sala Regional Metropolitana del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 26 de agosto de 2014, por unanimidad de votos.- Magistrada Instructora: María de Jesús Herrera Martínez.- Secretario: Lic. Rey David Soriano Arrieta.

R.T.F.J.F.A. Séptima Época. Año V. No. 42. Enero 2015. p. 343

(El resaltado es nuestro)

LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

VI-TASR-XXXII-21
VALOR AGREGADO. LA CONSTRUCCIÓN DE PLATAFORMAS, DESTINADAS A LA CONSTRUCCIÓN DE CASAS HABITACIÓN, ESTÁ EXENTA DEL IMPUESTO RELATIVO, AL ESTAR ADHERIDA A LA CONSTRUCCIÓN.- Del análisis al artículo 9, fracción II de la Ley del Impuesto al Valor Agregado vigente en el ejercicio fiscal 2007, claramente se desprende que se sitúan en el supuesto de exención del 15% del impuesto al valor agregado, construcciones adheridas al suelo, destinadas o utilizadas para casa habitación; ahora bien, no obstante que la autoridad en la resolución controvertida, sostiene que las plataformas no constituyen la ejecución misma de una construcción adherida al suelo ni implica la edificación de dicho inmueble, también lo es, que según lo dispone el Código Civil Federal, son bienes inmuebles el suelo y las construcciones adheridas a él, así como todo lo que está unido a un inmueble de una manera fija, de modo que no pueda separarse sin deterioro del mismo inmueble o del objeto adherido. Por tanto, las plataformas no pueden considerarse parte independiente de una construcción, sino una parte que si se considera adherida al suelo, misma que no puede separarse del bien inmueble sin que esta sufra un deterioro; Además, para que los contribuyentes puedan ser favorecidos con la exención del 15% del impuesto al valor agregado, no es suficiente demostrar que se dedican a la construcción de plataformas, destinadas a la construcción de casas habitación, y por tal motivo se ubican en el supuesto de exención previsto en la fracción II del artículo 9 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, sino que en concordancia con el artículo 29 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, también se debe acreditar que respecto de la prestación de los servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, ampliación de ésta, así como la instalación de casas prefabricadas que sean utilizadas para este fin, se consideran comprendidos dentro de lo dispuesto por dicha fracción, siempre y cuando el prestador del servicio proporcione la mano de obra y materiales, cuestiones ambas que resultan indispensables para la exención del citado 15% del impuesto al valor agregado.

Juicio Contencioso Administrativo Núm. 5432/08-05-02-8.- Resuelto por la Segunda Sala Regional del Norte-Centro II del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 25 de agosto de 2009, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Luis Moisés García Hernández.- Secretaria: Lic. Sofía Yesenia Hamze Sabag.
R.T.F.J.F.A. Sexta Época. Año III. No. 26. Febrero 2010. p. 321

(El resaltado es nuestro)

En el mismo sentido y derivado de las controversias de tesis generadas en los Tribunales Colegiados de Circuito, al pronunciarse sobre la litis planteada, la Segunda Sala de nuestro máximo Tribunal en sesión privada del nueve de junio de dos ml diez, aprobó la Jurisprudencia número 88/2010, sin realizar un pronunciamiento en relación a si los servicios parciales de construcción prestados por un tercero se encuentran exentos del IVA, se circunscribió a discernir que la enajenación de construcciones destinadas o utilizadas para casa habitación, así como todos los trabajos accesorios tendentes a convertirla en una vivienda digna y decorosa, como lo exige el artículo 4o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, como pudieran ser las instalaciones hidráulicas, eléctricas, gas, aire acondicionado, sanitarias (drenaje) y todas aquellas cuya finalidad sea proporcionar confort.

Época: Novena Época
Registro: 164195
Instancia: Segunda Sala
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
Tomo XXXII, Julio de 2010
Materia(s): Administrativa, Constitucional
Tesis: 2a./J. 88/2010
Página: 314

VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN PREVISTA EN LOS ARTÍCULOS 9o. DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO Y 21-A DE SU REGLAMENTO (VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006), RELATIVA A LA ENAJENACIÓN DE CONSTRUCCIONES DESTINADAS O UTILIZADAS PARA CASA HABITACIÓN, ENCUENTRA JUSTIFICACIÓN EN LA EXPOSICIÓN DE MOTIVOS CORRESPONDIENTE Y EN EL ARTÍCULO 4o. CONSTITUCIONAL.

De la exposición de motivos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado presentada por el Presidente de la República ante la Cámara de Diputados el 30 de noviembre de 1978, así como del proceso legislativo correspondiente, se advierte que a la casa habitación se le conceptualizó en los términos en que el común de la gente la entiende, es decir, como el lugar adecuado en que vivirá una familia, y atendiendo a ello, el legislador consideró prudente y necesario exentar del pago del impuesto relativo, en términos de los artículos 9o. de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 21-A de su Reglamento, vigente este último hasta el 4 de diciembre de 2006, la enajenación de construcciones destinadas o utilizadas para casa habitación, así como todos los trabajos accesorios tendentes a convertirla en una vivienda digna y decorosa, como lo exige el artículo 4o. de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, como pudieran ser las instalaciones hidráulicas, eléctricas, gas, aire acondicionado, sanitarias (drenaje) y todas aquellas cuya finalidad sea proporcionar confort. De lo anterior se advierte que para entender lo que el legislador conceptualizó como casa habitación no es necesario acudir a un ordenamiento legal distinto a los señalados, ya que su significación corresponde a lo que el común de la gente entiende respecto de tal concepto y la interpretación que debe dársele deriva de la exposición de motivos a que se alude y al referido artículo 4o. constitucional, en el sentido de que el gobernado cuente con una vivienda digna y decorosa, por lo que en términos de la indicada exposición de motivos y los preceptos mencionados, deberán estar exentos del pago del impuesto al valor agregado los trabajos tendentes a cumplir con tal fin; es decir, los dirigidos a convertir a la casa habitación en una vivienda digna y decorosa.

Contradicción de tesis 117/2010. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Primero en Materias Penal y Administrativa del Vigésimo Primer Circuito, Segundo en Materia Administrativa del Segundo Circuito y Noveno en Materia Administrativa del Primer Circuito. 2 de junio de 2010. Cinco votos; Margarita Beatriz Luna Ramos votó en contra de las consideraciones. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretario: Arnulfo Moreno Flores.

Tesis de jurisprudencia 88/2010. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del nueve de junio de dos mil diez.

No obstante lo anterior, el problema en la interpretación del artículo 9 fracción II de la Ley del IVA y 29 de su reglamento, arribó al PLENO de nuestro máximo tribunal, quien el veintitrés de junio en curso, aprobó, con el número 4/2016 (10a.), la tesis jurisprudencial correspondiente, publicándose en el Semanario Judicial de la Federación el viernes 12 de agosto de 2016 a las 10:20 horas y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 15 de agosto de 2016, la cual por resultar altamente ilustrativa a continuación me permito transcribir:

Época: Décima Época
Registro: 2012229
Instancia: Pleno
Tipo de Tesis: Jurisprudencia
Fuente: Semanario Judicial de la Federación
Publicación: viernes 12 de agosto de 2016 10:20 h
Materia(s): (Administrativa)
Tesis: P./J. 4/2016 (10a.)

VALOR AGREGADO. LA EXENCIÓN PREVISTA EN LOS ARTÍCULOS 9o., FRACCIÓN II, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO Y 29 DE SU REGLAMENTO (21-A DEL VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006), OPERA, INDISTINTAMENTE, RESPECTO DE QUIENES ENAJENEN CONSTRUCCIONES ADHERIDAS AL SUELO DESTINADAS A CASA HABITACIÓN O, INCLUSO, PARA QUIENES PRESTEN EL SERVICIO DE CONSTRUCCIÓN DE INMUEBLES DESTINADOS A ESE FIN O SU AMPLIACIÓN, SIEMPRE Y CUANDO ÉSTOS PROPORCIONEN LA MANO DE OBRA Y LOS MATERIALES RESPECTIVOS.

Si se considera el propósito que motivó al Congreso de la Unión para liberar de la obligación de pago del impuesto al valor agregado a la enajenación de inmuebles destinados a casa habitación, consistente en resolver o aliviar el problema de escasez de vivienda por considerarla como un artículo de primera necesidad y de consumo popular, es posible concluir que el beneficio tributario previsto en el artículo 29 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en virtud del cual la prestación de servicios de construcción de inmuebles destinados a casa habitación, así como su ampliación y la instalación de casas prefabricadas para ese destino, siempre y cuando el prestador del servicio proporcione la mano de obra y los materiales, queda comprendida en la exención establecida en la fracción II del artículo 9o. de la referida ley tributaria, opera con independencia de que el contribuyente realice conjuntamente esas actividades, pues para que se actualice la referida exención basta la enajenación del inmueble destinado a casa habitación o bien, la sola prestación del servicio de construcción o ampliación de dicho inmueble pero siempre que este servicio se preste de manera integral por proporcionarse la mano de obra y los materiales; en la inteligencia de que si quienes presten los mencionados servicios subcontratan alguno de ellos, se estará ante servicios que no se ubican en el supuesto de la exención y, por tanto, al no operar ésta, respecto de aquéllos se deberá realizar el traslado y el entero del impuesto correspondiente.

PLENO

Contradicción de tesis 252/2015. Entre las sustentadas por la Primera y la Segunda Salas de la Suprema Corte de Justicia de la Nación. 10 de mayo de 2016. Mayoría de nueve votos de los Ministros Alfredo Gutiérrez Ortiz Mena, José Ramón Cossío Díaz, Margarita Beatriz Luna Ramos, José Fernando Franco González Salas, Norma Lucía Piña Hernández, Eduardo Medina Mora I., Javier Laynez Potisek, Alberto Pérez Dayán y Luis María Aguilar Morales. Disidentes: Arturo Zaldívar Lelo de Larrea y Jorge Mario Pardo Rebolledo. Ponente: Alberto Pérez Dayán. Secretaria: María Estela Ferrer Mac Gregor Poisot.

Tesis y/o criterios contendientes:

Tesis 1a. LXXXIII/2012 (10a.), de rubro: «VALOR AGREGADO. EL ARTÍCULO 21-A DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006, COMPLEMENTA Y DETALLA LA EXENCIÓN PREVISTA EN EL ARTÍCULO 9o., FRACCIÓN II, DE DICHA LEY.», aprobada por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación y publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Décima Época, Libro VII, Tomo 1, abril de 2012, página 887, y

El sustentado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al resolver el amparo directo en revisión 420/2014.

El Tribunal Pleno, el veintitrés de junio en curso, aprobó, con el número 4/2016 (10a.), la tesis jurisprudencial que antecede. Ciudad de México, a veintitrés de junio de dos mil dieciséis.

Esta tesis se publicó el viernes 12 de agosto de 2016 a las 10:20 horas en el Semanario Judicial de la Federación y, por ende, se considera de aplicación obligatoria a partir del lunes 15 de agosto de 2016, para los efectos previstos en el punto séptimo del Acuerdo General Plenario 19/2013.

(El resaltado es nuestro)

De capital importancia reviste la aprobación por parte de nuestro Máximo Tribunal de la Jurisprudencia antes transcrita, la cual será de mucha luz, para los sujetos pasivos, al realizar la determinación de su carga tributaria conforme a derecho, así como para las autoridades fiscales, de las que se espera menos arbitrariedades al momento de determinar los créditos fiscales que en su caso se deriven del ejercicio de sus facultades de comprobación.